Kam patří náklady na audit či zpracování DP? Do starého roku nebo nového?

Leckterý podnikatel už někdy situaci auditu účetní závěrky. S tím se pojí jedna zásadní otázka: do kterého roku bych měl účtovat náklady na tento audit? A podobné je to i s náklady na externí zpracování daňového přiznání, ale i účetními službami poskytovanými po skončení účetního období. Odpověď i názory na tuto problematiku byly dlouhou dobu poměrně nejednoznačné. Pojďme se na to podívat.

Je to poměrně běžná situace. Dejme tomu, že v roce 2019 uzavřete s auditorem smlouvu o provedení auditu účetní závěrky roku 2019. Ve smlouvě o provedení této práce je kromě sjednané ceny za audit mimo jiné stanoveno, že auditor dodá firmě výsledek svého počínání k červnu 2020. A teď vzniká otázka, zda fakturu za jeho práci započítat do nákladů za rok 2019, kdy byla zakázka zadána a kterého se týká, nebo zda ji účtovat až do roku 2020.

V průběhu roku účtujeme o nákladech i výnosech průběžně. Mimo to ale existují náklady a výnosy, které vznikají až po skončení kalendářního roku, jako například právě audit nebo zpracování daňového přiznání daňovým poradcem. Abychom pochopili správný přístup, nejprve si řekneme rozdíl mezi dvěma klíčovými slovy. Rezervou a dohadem.

Rezerva, nebo dohadná položka?

Z hlediska účetního jsou dohady existujícími dluhy, které nejsou k datu účetní závěrky doloženy všemi potřebnými doklady a tudíž nelze určit jejich konečnou výši. Sem může patřit například nákup nebo určitá služba firmou provedená, na níž ale firma do uzavření knih nedostala veškeré faktury.

Rezervou naopak míníme určitou částku určenou k pokrytí nějakého dluhu nebo závazku, který zřejmě nebo jistě nastane. Leč my zatím neznáme jeho výši nebo datum, kdy ke splnění tohoto závazku dojde.

Dalším důležitým pojmem je princip tzv. časového rozlišení. Zjednodušeně můžeme říct, že časové rozlišení umožňuje vyrovnat či pokrýt rozdíl mezi obdobím, do kterého zmíněné náklady patří a obdobím, v němž teprve budou vyfakturovány, popřípadě kdy podle smlouvy budou zaplaceny. Funguje vlastně na akruálním principu. Podle něj by v každé účetním období měly figurovat jen ty platby, které s ním časově nebo věcně souvisí, bez ohledu na skutečný příjem či úbytek financí.

To, jak konkrétně a k jakému termínu bude firma účtovat časové rozlišení, co přesně do něj bude patřit a jaké výjimky se zde budou tvořit, si musí každá účetní jednotka v rámci interního předpisu stanovit sama.

Dvě metody. Která je lepší?

Tohle je problematická část, protože názory na její uplatnění se často mění a jsou nejednoznačné i u odborné veřejnosti. Problém se často týká definice celé situace a především jednotného postupu. Běžně se můžete setkat s názorem, že se náklady na audit účtují jakožto dohodná položka pasivní, která je daňově uznatelným nákladem. A to s odvolávkou na české účetní předpisy.

Problém tohoto postupu (dohadná položka, daňově uznatelné náklady) tkví v tom, že ji můžeme použít jen v případě nákladů, které byly v daném účetním období opravdu provedeny, jen je nebylo možné zaúčtovat. Sem můžeme zařadit mimo jiné náklady, které jsou fakturovány o rok pozadu, jako např. vodné či stočné.

Mnozí zastánci tohoto postupu vycházejí také ze známého principu rovnováhy bilancí smluvních partnerů. Tvrdí, že pokud by poskytovatel služby vykazoval a účtoval výnosy za audit či zpracování daňového přiznání do stejného období, kdy svou činnost provádí a do stejného období by tyto náklady účtoval také příjemce služby, pak by z hlediska rovnováhy bilancí bylo vše v pořádku a klient by mohl dál využívat dohadné účty.

Tato metoda by však odporovala zásadě účtování výnosů k okamžiku splnění dodávky, stejně jako by ignorovala věcnou a časovou souvislost nákladů a výnosů. Opomínala by totiž veškeré náklady, které musí pokrývat poskytovatel služby (jako třeba platy zaměstnancům nebo cestovné).

Důležitým bodem ke zvážení je rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 5. 2007, sp. zn. 2 Afs 36/2006. To v podstatě výše zmíněnou metodu limitovalo do znění, že formou dohadných položek mohou být účtovány pouze náklady, které byly v daném období skutečně vynaloženy, a které si tím pádem dodavatel účtuje jako výnosy.

Řešením celé situace by tedy mohla být dohoda s dodavatelem o dílčí fakturaci za služby. Pokud by totiž část smluvených prací byla dokončena už v roce, který je předmětem auditu nebo za který se zjišťuje daňová povinnost, pak lze za tuto práci alespoň částečně fakturovat samostatně. Díky tomu můžu zachytit tyto náklady již v tomto roce a uplatnit je jako daňové výdaje. Přičemž v následujícím období bychom účtovali již jen zbývající výdaje.

Co na to zákon?

Určitý návod poskytuje také zákon o daních z příjmů, respektive Pokyn D-22 Generálního finančního ředitelství. V něm se píše, že nevýznamné a pravidelně se opakující daňové výdaje je pro účely stanovení základu daně z příjmů možné považovat za daňové výdaje nebo příjmy, u nichž byla dodržena věcná a časová souvislost. Mezi ně řadí například právě náklady za činnost auditorů či daňových poradců za předcházející zdaňovací období.

A protože dalším důležitým principem je zásada opatrnosti, v jejímž rámci by měly tyto částky být zohledněny již v účetní závěrce období, které podléhá auditu, je nejlepším řešením využití účetních rezerv. V odůvodněných případech je možné rezervy využít u významných částek a zkombinovat je s dílčí fakturací za konkrétní období, čímž se dá zohlednit celý náklad na audit či daňové poradenství v tom účetním období, s nímž věcně souvisí.

To, jakým způsobem účtujeme, může mít vliv také na daň z příjmů. Náklady na audit a daňové poradenství jsou kvalifikovány jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Náklady účtované v souvislosti s tvorbou rezerv jsou zákonem předem dané a rezervy na audit či zpracování daňového poradenství mezi ně nepatří.

Pro mnohé podnikatele je strašákem také daňová kontrola prováděná správcem daně. Snadno se může stát, že práce na kontrole za první polovinu daného roku v tom roce začnou, ale neskončí. Zde pak opět platí stejný princip nastíněný výše. Tedy záleží na tom, jak přesně je zakázka domluvena. Pokud mám ve smlouvě zaneseno, že v témže roce, kdy práce začaly, dostanu alespoň nějaké dílčí výstupy a tím pádem i dílčí fakturaci, pak jsem povinen účtovat tyto dílčí práce ještě do roku, v němž započaly.

Na základě těchto dílčích fakturací už mohu sestavovat a odesílat daňová přiznání. V opačném případě, kdy sice dílčí práce započaly v témže roku, ale nemám z nich žádný výstup a tudíž dílčí fakturaci, účtuu veškeré náklady až do dalšího roku.